浅谈人力资源的会计意义

一、人力资源是无形资产

人力资源作为无形资产，是因为它具备了无形资产的本质特征。（1）不具备实物形态。人力资源是无形的，其核心内容是人的知识、素质和技能，它们是以人为载体来存在的。（2）具有超额盈利能力。知识经济时代，人力资源的优劣是决定企业能否发展的决定性因素，拥有优秀的人力资源，不仅可以使企业在市场竞争中占得先机，而且还能够给企业创造巨大的财富，获得超额的利润。（3）可以长期使用。人力资源一般都是以签订合同的方式有偿取得，除非特殊情况，合同的期限一般是长期稳定的，一旦取得后，人力资源给企业带来的经济效益都是长远的。（4）无形资产未来价值的不确定性。人力资源在这方面也不例外，一方面我们不能保证人力资源赚取超额收益的永久性；另一方面它为企业创造的超额收益同样难以分辨单项无形资产所做出的贡献。

二、人力资源的确认与计量

根据我国会计准则规定：“资产是指过去交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。”可见，一种资源能否构成企业的资产必须符合以下三个条件：一是由企业过去的交易或事项形成的资源。人力资源只有受聘于企业，方能在企业发挥作用。二是企业拥有或行使控制权。人力资源在受聘合同期内为企业所拥有并受企业控制，企业享有聘用、分配、培训、调动、解聘人力资源的权利。三是能够为企业带来未来经济效益。作为企业人力资源，其创造的新价值总是大于人力资源本身的价值，具有服务绩效潜力，肯定会给企业带来经济利益。由此可见，人力资源必须列为企业的资产，作为企业资产的重要组成部分，单独列账进行登记，并在有关报表中加以反映。

关于人力资源的计量，主要是用货币或其他量度单位计算人力资源经济事项和结果的过程，即人力资源这项经济业务事项在会计上“反映多少”的问题。目前在会计上有多种计量属性可以选择，包括历史成本、现行成本（重置成本）、公允价值、未来现金流量折现等。将人力资源的计量属性与计量单位有机地结合起来，就构成了人力资源会计的计量模式。笔者认为，人力资源的计量应当选择货币计量单位和历史成本计量属性相结合的历史成本计量模式，分别与人力资源经济业务事项相关的各种费用，进行合理的确认与计量。

就我国企业现状而言，企业在其人力资源上发生的成本主要有取得成本，包括招募成本、选拔成本、雇佣和安置成本等；维持成本，包括雇员的薪金及各种福利支出；开发成本，包括定向培训、在职培训、脱产培训的费用；管理成本，包括人力资源管理部门开支的各项管理费用等。这些与人力资源相关的成本，应当按其性质分别确认为人力资产、相关成本和期间费用。

人力资源的取得成本和开发成本应当确认为人力资产，因为它们符合会计要素确认的基本标准。即人力资源的取得与开发成本是由过去交易或事项所形成并由企业所拥有或控制的资源，该资源能够给企业带来经济效益，可以用货币计量，其实际成本是可靠的。

至于人力资源的维持成本和管理成本不宜将其资本化。第一，这些成本是在持续经营期间分期发生的且金额具有不确定性；第二，这些成本属于收益性支出。因此，人力资源的维持成本和管理成本应当在其发生时分别作为制造成本和期间费用处理。

三、人力资源的核算及账务处理

人力资源的核算及账务处理应当满足企业管理当局对于管理和控制人力资源方面的需要，人力资源会计核算不仅要提供人力资源成本方面的信息，而且还要提供人力资源价值方面的信息，这样才便于比较，以评价人力资源的使用效益，因此，人力资源会计核算的内容应当包括人力资源的取得与开发成本、现有人力资产的重置成本、人力资产的价值增值和人力资源实现的价值部分在留存收益中所享有的份额等内容。

1.人力资源的取得成本与开发成本。为了清晰地反映企业人力资源的取得、开发和在其使用过程中发生的资本性支出以及人力资源评估增值等情况，企业应当单独设置“人力资产”账户。当企业取得或开发人力资源发生各种支出时，应当借记为人力资产，贷记为银行存款、现金、实物资产等。

2.人力资源的摊销。人力资产是企业的一项长期资产，其价值随着时间的推移而发生递耗转移，因此，企业应当设置“人力资产摊销”账户作为“人力资产”的备抵调整账户，用来核算人力资产的摊销以及累计摊销情况。“人力资产”账户余额与“人力资产摊销”账户的余额的差额即为企业人力资产净值。

3.人力资源的.重置成本。企业的人力资源应当定期进行价值重置，重置成本高于人力资源账面价值部分借记为人力资产，贷记为人力资本；否则做相反的分录。（“人力资本”账户为权益类账户，员工被录用时或因能力提高并经评估时，记入贷方；员工因调出、退休、死亡而脱离企业以及年老健康恶化致使能力下降时，记入借方；余额表示剩余劳动能力形成的资本额）。

4.人力资源的维持成本和管理成本。企业应当设置“人力资产成本费用”账户，一方面核算发生在人力资产上的收益性支出，另一方面核算人力资产本期摊销的资本性支出。

5.人力资产的变动和消失。企业应当设置“人力资产损益”账户，用来核算人力资产的变动和消失而产生的损益。

6.企业新增价值属于劳动者部分。企业应当设置“员工权益分成”账户，用来核算按留存人力资本分配企业实现的价值增值给劳动者的部分，其累计余额即为留在企业的劳动者权益分成额。

综上所述，企业人力资源的核算主要包括人力资产核算和员工权益两部分。人力资产是指企业所拥有或控制的可望向企业流入未来经济利益的人力资源，从其价值构成来看，主要包括取得价值、开发成本、新增价值或潜在的价值增值。员工权益是企业劳动者作为人力资源的所有者而享有的相应权益，包括人力资本和员工权益分成两部分。此外，人力资产的摊销、损益以及人力资产方面的各种收益性支出，也构成了人力资源的核算内容。